פסק-דין בתיק עמ"ה 7074/03

1.         ערעור על שומות שהוצאו בצו לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה לשנות המס 1998, 1999, 2000.

            הערעור הוגש לאחר שהמשיב לא הכיר בקיזוז רווחיה של המערערת מפעילות בתחום הביטוח בהפסדים שנצברו אצלה כמה שנים קודם לכן בעת שפעלה כמוסך, בראותו בפעולת העברת הפעילות הביטוחית מחברה אחרת למערערת "עסקה מלאכותית".

העובדות

2.         המערערת נוסדה ביום 29.3.1968 בשם "מוסך הירשמן בע"מ" על ידי מר אורי הירשמן ובני משפחתו והפעילה מוסך לתיקון כלי רכב.

3.         ביום 30.12.1994 חתמה המערערת על הסכם עם חברת אסי-אור נכסים והשקעות בע"מ (להלן- "חברת אסי-אור") למכירת מוניטין, זכויות במקרקעין, מכונות וציוד תמורת סך כולל של 3,650,000 ש"ח. מנהליה ובעלי מניותיה של חברת אסי-אור, אשר חתמו על ההסכם, היו מר שאול בן ארי (להלן- "בן ארי") ומר אלי מתתיהו. לאחר חתימת הסכם המכר, חלקו של בן ארי במערערת, בעקיפין, באמצעות החברה שבשליטתו היה 32%. בתקופה שמיום 1.1.1995 ועד יום 31.12.1996 צברה המערערת הפסדים שנבעו מעיסוקה כמוסך. בתחילת שנת 1997 הופסקה הפעלת המערערת כמוסך, העובדים פוטרו והציוד נמכר. ההפסדים הנצברים לצרכי מס של המערערת לשנים 1995, 1997, 1998 כפי שדווחו למס הכנסה הם: 1995 - 301,444 ש"ח, 1997 - 1,037,798 ש"ח, 1998 - 1,135,315 ש"ח.

4.         בשנת 1998 שילם בן ארי סכום של 75,000 ש"ח לשותפיו לשם קניית מניות המערערת אשר הוחזקו בידם והפך לבעל המניות היחיד של המערערת. ביום 12.5.1998 נשלחה לרשם החברות הודעה לפיה הועברו מלוא מניות המערערת ממר הירשמן ובני משפחתו לידי מר בן ארי. מר הירשמן  ומר מתתיהו חדלו לשמש כמנהלי המערערת. עם העברת המניות, שונה תזכירה ותקנונה של המערערת ונשלחה הודעה לרשם החברות בדבר שינוי עיסוקה של המערערת מהפעלת מוסך להפעלת סוכנות ביטוח. כמו כן, לאחר מאמצים של בן ארי, ניתן אישור רשם החברות לשינוי הגדרת עיסוק המערערת.

5.         ביום 13.6.1999 שונה שם המערערת לשמה הנוכחי, בן ארי ש. סוכנות לביטוח (1968) בע"מ. בחודש יולי 1999 אף התקבל אישורו של המפקח על הביטוח להפעיל את המערערת כסוכנות ביטוח. ביום 1.9.1999 הועברה למערערת פעילות של הפעלת סוכנות ביטוח מחברה בשם בן ארי שאול- סוכנות לביטוח (1992) בע"מ (להלן- "החברה המעבירה"). מנהלה ובעל מניותיה של החברה המעבירה היה בן ארי.

6.         החברה המעבירה היתה רווחית ולאורך השנים שקדמו להעברת עסקיה למערערת, היא דיווחה למס הכנסה על הכנסה חייבת לצרכי מס. ביום 13.3.03 התקבלה החלטה על פירוק החברה המעבירה ובמהלך שנת 2003 היא רוקנה מנכסיה בהליך פירוק.

7.         במהלך השנים 1998-2000 היו לסוכנות הביטוח אשר הועברה למערערת הכנסות החייבות במס. המערערת קיזזה מרווחיה מסוכנות הביטוח את ההפסדים אשר נצברו בשנים הקודמות ואשר מקורם בהפעלת המוסך.

8.         המשיב הגיע למסקנה כי העברת הפעילות של סוכנות הביטוח מהחברה המעבירה למערערת הינה "עסקה מלאכותית" כהגדרתה בסעיף 86 לפקודת מס הכנסה ועל כן קבע כי המערערת אינה יכולה לקזז את ההפסדים שנבעו מפעילות המוסך. על כך הוגש הערעור שבנדון.

דיון

9.         סעיף 86 לפקודת מס הכנסה קובע:

"סמכות להתעלם מעסקות מסויימות

(א) היה פקיד השומה סבור, כי עסקה פלונית המפחיתה, או העלולה להפחית, את סכום המס המשתלם על ידי פלוני היא מלאכותית או בדויה, או שהסבה פלונית אינה מופעלת למעשה, או כי אחת ממטרותיה העיקריות של עסקה פלונית היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותות, רשאי הוא להתעלם מן העסקה או מן ההסבה, והאדם הנוגע בדבר יהא נישום לפי זה. הימנעות ממס או הפחתת מס ניתן לראותן כבלתי נאותות אפילו אינן נוגדות את החוק.

לענין זה, "עסקה" - לרבות פעולה."

ראשית אציין, כי אין חולק כי התנאי המקדמי להפעלת סעיף 86, הוא התנאי בדבר הפחתת המס, מתקיים בענייננו. המחלוקת היא האם מתקיימת עילת "העסקה המלאכותית" המאפשרת לפקיד השומה לשלול את יתרון המס שביקש הנישום להרוויח (ע"א 3415/97 פקיד שומה למפעלים גדולים נ' יואב רובינשטיין ושות', פ"ד נז(5) 915 ,עמ' 931 (להלן- "פסק דין רובינשטיין")).

המבחן המקובל בפסיקה לקביעת מלאכותיות העסקה הוא מבחן הטעם המסחרי, ולפיו עסקה הנעדרת טעם מסחרי, מלבד הטעם להפחית מס, היא עסקה מלאכותית (פסק דין רובינשטיין, בעמ' 925).

פסק דין שניתן לאחרונה בבית המשפט העליון חזר על המבחן למלאכותיות העסקה: